Нововведення, запроваджені Законом № 786, щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб — підприємців

Лист у форматі PDF

(витяг)

Цей інформаційний лист присвячено нормам Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб — підприємців» від 14.07.2020 р. № 786-ІХ (далі — Закон № 786). Закон № 786 не лише удосконалює функціонування електронного кабінету та змінює окремі аспекти роботи фізичних осіб — підприємців, а й уточнює деякі положення Податкового кодексу України (далі — Кодекс), які вже були змінені чи ще будуть запроваджені Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 р. № 466-IX (далі — Закон № 466).

Цей лист носить інформаційний характер та не є індивідуальною податковою консультацією, оскільки не базується на особливостях фактичних обставин операцій конкретного платника податку. Інформаційний лист ґрунтується на положеннях чинного законодавства України та практики його застосування, які можуть змінитися в майбутньому.

Кожен платник податку в порядку, визначеному ст. 52 та 53 Кодексу, може звернутися до контролюючого органу з наведенням фактичних обставин операцій та наданням відповідних матеріалів для отримання індивідуальної податкової консультації.

Нововведення в оподаткуванні податком на прибуток підприємств

Які уточнення передбачені щодо визначення доходу з джерелом його походження з України та оподаткування?

Законом № 786 доповнено поняття «дохід з джерелом їх походження з України» — додано новий пп. »і» до пп. 14.1.54 Кодексу.

Як наслідок, починаючи з 08.08.2020 р. (дати набрання змінами чинності) до переліку доходів з джерелом їх походження з України також включено прибутки нерезидентів від відчуження акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи — резидента України, за умови що в будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50 і більше відсотків утворювалася за рахунок нерухомого майна, що розташовано в Україні та належить такій юридичній особі — резиденту України або використовується такою юридичною особою — резидентом України на підставі договору довгострокової оренди, фінансового лізингу чи аналогічного договору.

Нагадаємо, що визначення цього терміну вже було змінено Законом № 466, зокрема, цей закон доповнив вже згаданий пп. 14.1.54 Кодексу іншим підпунктом «и», завдяки чому до переліку доходів з джерелом їх походження з України було включено прибутки від відчуження акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи), які відповідають таким умовам:

— у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав іноземної юридичної особи на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок акцій, часток в українській юридичній особі, які належать зазначеній іноземній юридичній особі прямо або опосередковано, та

— у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток в українській юридичній особі на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій українській юридичній особі або використовується такою українською юридичною особою на підставі договору довгострокової оренди, фінансового лізингу чи аналогічного договору.

Отже, завдяки доповненням, внесеним Законом № 786, визначення доходу з джерелом походження з України охоплює всі випадки продажу або іншого відчуження акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав в українській юридичній особі, як тих, що перебувають в опосередкованому, так і тих, що перебувають у прямому володінні нерезидента. Важливо розуміти, що йдеться про продаж корпоративних прав не в будь-якій юридичній особі, якою володіє нерезидент, а лише в тій компанії, капітал якої формується за рахунок нерухомого майна, що розташоване в Україні та належить такій українській юридичній особі чи використовується нею на певних умовах. Право України стягувати податки з такого джерела відповідає моделі угод про уникнення подвійного оподаткування. Однак раніше ця можливість не була прямо підкріплена локальним законодавством, тому й правової визначеності у сплаті таких податків не було. Тепер цю неузгодженість виправлено.

Кодексом передбачено, що вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав та нерухомого майна (для цілей відповідних абзаців пп. «и» та «і» пп. 14.1.54 Кодексу) визначається на підставі балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку як найвища сума в будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, та підлягає порівнянню з вартістю іншого майна (активів) згідно з балансовою (залишковою) вартістю за даними бухгалтерського обліку такої юридичної особи.

Слід відмітити, що пп. «и» та «і» пп. 14.1.54 Кодексу фактично охоплюють всі ті об’єкти оподаткуванням податком на доходи нерезидентів, які завдяки Закону № 466 були включені до пп. «е» пп. 141.4.1 Кодексу. Тому Законом № 786 також внесено уточнення щодо випадку прямого володіння правами в українській юридичній особі й до згаданого пп. «е» пп. 141.4.1 Кодексу.

Крім того, Закон № 786 врегулював ще одну неузгодженість у частині сплати податку на доходи нерезидентів. Справа в тому, що після змін, внесених Законом № 466, пп. 141.4.1 Кодексу містив два схожих абзаци щодо безпосереднього механізму сплати цього податку. Законодавці зайву норму вилучили. Тож відповідно до абзацу восьмого пп. 141.4.1 Кодексу, який залишився, — у разі якщо нерезидент набуває права власності на інвестиційний актив, визначений абзацами третім – шостим пп. «е» пп. 141.4.1 Кодексу, у іншого нерезидента, який не має постійного представництва в Україні відповідно до норм цього пункту, нерезидент, який набуває права власності, зобов’язаний утримати податок з прибутку від відчуження інвестиційного активу, виплаченого на користь іншого нерезидента, за ставкою в розмірі 15 % та за його рахунок, задекларувати та перераховувати до бюджету України податок під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країною резиденції особи, на користь яких здійснюється виплата, що набрали чинності[1].

Довідково: відповідно до чинної редакції абзаців третього – шостого пп. «е» пп. 141.4.1 Кодексу (з урахуванням змін, внесених Законом № 786) доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України для цілей цього пункту, є прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження наступних інвестиційних активів:

— акцій, корпоративних прав, часток в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи), крім тих, що знаходяться в обігу на фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого КМУ відповідно до пп. «а» пп. 141.4.11 цього Кодексу, що відповідають таким умовам:

а) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав іноземної юридичної особи на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок акцій, часток в українській юридичній особі, які належать зазначеній іноземній юридичній особі прямо або опосередковано, та

б) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток в українській юридичній особі на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій українській юридичній особі або використовується такою українською юридичною особою на підставі договору довгострокової оренди, фінансового лізингу чи аналогічного договору;

— акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи — резидента України, за умови що в будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50 і більше відсотків утворювалась за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій юридичній особі — резиденту України або використовується такою юридичною особою — резидентом України на підставі договору довгострокової оренди, фінансового лізингу чи аналогічного договору.

Вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав (для цілей абзаців четвертого та шостого пп. «е» цього підпункту) та нерухомого майна (для цілей абзаців п’ятого та шостого пп. «е» цього підпункту) визначається на підставі балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку як найвища сума у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, та підлягає порівнянню з вартістю іншого майна (активів) згідно з балансовою (залишковою) вартістю за даними бухгалтерського обліку такої юридичної особи.

2. Чи потрібно буде сплачувати авансові внески з податку на прибуток підприємств при оподаткуванні «конструктивних дивідендів»?

Законом № 786 уточнено порядок сплати податкового зобов’язання з податку на прибуток при виплаті дивідендів (пп. 57.1-¹.7 Кодексу) та чітко визначено, що авансові внески не справляються та не нараховуються на суми операцій, які прирівнюються до дивідендів (так званих «конструктивних дивідендів»)[2].

Нагадаємо, що з урахуванням змін, внесених Законом № 466 до пп. 14.1.49 Кодексу, починаючи з 01.01.2021 р. для цілей оподаткування до дивідендів будуть прирівнюватися, серед іншого:

— суми доходів у вигляді платежів за цінні папери (корпоративні права), що виплачуються на користь нерезидента, зазначеного в пп. «а», «в», «г» пп. 39.2.1.1 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

— вартість товарів (робіт, послуг), крім цінних паперів та деривативів), що придбаваються у нерезидента, зазначеного в пп. «а», «в», «г» пп. 39.2.1.1 Кодексу, у контрольованих операціях понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

— сума заниження вартості товарів (робіт, послуг), які продаються нерезиденту, зазначеному в пп. «а», «в», «г» пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу, у контрольованих операціях порівняно із сумою, яка відповідає принципу «витягнутої руки»;

— виплата в грошовій або негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника — нерезидента України у зв’язку зі зменшенням статутного капіталу, викупом юридичною особою корпоративних прав у власному статутному капіталі, виходом учасника зі складу господарського товариства або іншої аналогічної операції між юридичною особою та її учасником, у розмірі, що призводить до зменшення нерозподіленого прибутку юридичної особи.

10. Як змінюється порядок ведення обліку доходів і витрат 10 самозайнятими особами?

Закон № 786 змінив порядок ведення обліку доходів і витрат самозайнятими особами, зокрема, скасовано обов’язкове ведення паперових Книг обліку доходів та витрат, Книг обліку доходів. Залежно від обраної системи оподаткування самозайняті особи починаючи з 01.01.2021 р. мають вести облік своїх доходів (витрат) у спосіб, вказаний нижче.

1. Фізичні особи — підприємці на загальній системі зобов’язані вести облік доходів і витрат та мати підтвердні документи щодо походження товару. Кодекс дозволяє вести облік доходів і витрат у паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через Електронний кабінет.

Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. На сьогодні й до моменту затвердження нової форми Міністерством фінансів України залишається чинною Книга обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи — підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затверджена наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 р. № 481.

2. Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов’язані вести облік доходів і витрат від такої діяльності. Кодекс дозволяє їм вести облік доходів і витрат у паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через Електронний кабінет.

Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку також визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. На сьогодні й до моменту затвердження нової форми Міністерством фінансів України залишається чинною Книга обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи — підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затверджена наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 р. № 481.

3. Фізичним особам — підприємцям — платникам єдиного податку першої і другої груп та платникам єдиного податку третьої групи, які НЕ є платниками ПДВ, буде надано право вести облік у довільній формі шляхом помісячного відображення отриманих доходів. Їм буде дозволено вести облік як у паперовому, так і в електронному вигляді.

4. Фізичним особам — підприємцям — платникам єдиного податку третьої групи, які є платниками ПДВ, буде надано право вести облік у довільній формі шляхом помісячного відображення доходів та витрат. Їм буде дозволено вести облік як у паперовому, так і в електронному вигляді.

Прокоментуємо кілька важливих аспектів щодо цих нововведень.

1. Закон № 786 фактично скасував вимогу до платників єдиного податку щодо реєстрації книги в податкових органах. Платникам податків не потрібно вчиняти жодних дій стосовно скасування реєстрації вже зареєстрованих книг з 01.01.2021 р. (подавати будь-які заяви чи повідомлення не потрібно).

2. У разі ведення обліку в довільній формі платники єдиного податку мають право застосовувати будь-який спосіб обліку доходів за період (це можуть бути записи в будь-якому довільному реєстрі — паперових зошиті, журналі чи в електронній таблиці у файлі Excel). У тому числі платники можуть продовжувати вести Книгу обліку доходів (для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість) та Книгу обліку доходів і витрат (для платників єдиного податку третьої групи, які є платниками ПДВ) за формами, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 р. № 579.

Кодекс не містить вимоги до платника податків повідомляти контролюючі органи про обраний вид реєстру. Разом із тим податкові органи мають право запросити зазначену інформацію в порядку, визначеному Кодексом для перевірки дотримання платником вимог кодексу щодо граничного обсягу доходу за відповідний період. Тому такі записи мають містити інформацію щонайменше про місячні обороти, вони є джерелом інформації для складання платником податку звітності з єдиного податку.

3. Зміни, запроваджені Законом № 786 щодо форми обліку доходів самозайнятими особами, не скасовують обов’язку для всіх платників податків (включаючи таких суб’єктів) дотримуватися вимог пп. 44.1 та 44.3 ст. 44 Кодексу, зокрема, щодо ведення обліку доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів (документів на придбані товари) та їх належне зберігання. Тому інформація про місячні обороти, яку самозайнята особа буде з 01.01.2021 р. вносити до довільного реєстру, має відповідати змісту первинних документів за відповідний період.

Для платників єдиного податку, які є платниками податку на додану вартість, продовжують діяти всі вимоги Кодексу щодо обліку податку на додану вартість.

4. Через зміни, запроваджені Законом № 786, з 01.01.2021 р. зникають підстави для застосування до фізичних осіб — підприємців на спрощеній системі оподаткування адміністративного штрафу за неналежне ведення обліку доходів і витрат, для яких законами України встановлено обов’язкову форму обліку відповідно до ст. 164-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення.

5. Можливість ведення обліку доходів і витрат в електронній формі через Електронний кабінет для фізичних осіб на загальній системі оподаткування та фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, буде впроваджено ДПС після затвердження Міністерством фінансів України типових форм, за якими здійснюватиметься облік доходів і витрат такими платниками податків. Про запровадження такого сервісу буде повідомлено окремо.

11. Який порядок оподаткування доходів у грошовій та/або натуральній формі, отриманих внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, платником податків — акціонером (учасником, партнером, пайовиком, засновником, контролюючою особою) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи?

В інформаційному листі № 12 ми (ДПСУ — Прим. ред.) повідомляли про те, що чинна редакція Закону № 466 запроваджує правила оподаткування КіК з 01.01.2021 р. Як очікувалося, ці правила мали бути уточнені, а терміни — переглянуті. Відповідні норми містила редакція до другого читання законопроєкту № 2524 від 04.12.2019 р. (прийнятого як Закон № 786). Однак при розгляді законопроєкту у Верховній Раді окремі норми, що стосувалася правил КіК, були поставлені на підтвердження і не знайшли підтримки. Як наслідок, термін запровадження правил КіК поки що залишається незмінним — з 01.01.2021 р.

Разом з тим у тексті законопроєкту № 2524 залишилося уточнення щодо так званої «безподаткової ліквідації» КіК. А саме з 01.01.2021 р. Законом № 786 встановлено тимчасовий порядок оподаткування доходів фізичних осіб, отриманих внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи.

Так, тимчасово до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку на доходи фізичних осіб за 2020–2021 податкові (звітні) періоди не включаються доходи у вигляді доходів у грошовій та/або натуральній формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, платником податків — акціонером (учасником, партнером, пайовиком, засновником, контролюючою особою) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, у разі дотримання усіх таких умов:

— процедура ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи розпочата не раніше 01.01.2020 р. та завершена не пізніше 31.12.2021 р.;

— платник податків подав до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією за відповідний податковий (звітний) рік складену в довільній формі заяву про звільнення таких доходів від оподаткування із зазначенням характеристик отриманого майна та ліквідованої (припиненої) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, а також документи, що містять відомості про вартість отриманого майна, відповідно до фінансової звітності іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, складеної відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, на дату прийняття рішення про розподіл майна у якості виплати доходу у зв’язку з ліквідацією (припиненням) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи[3].

12. Які уточнення внесено Законом № 786 у частині самостійного виправлення помилок?

Закон № 786 уточнив формулювання абзацу третього п. 120.2 Кодексу[4]. Таким чином, у разі самостійного донарахування платником податків з дотриманням порядку, вимог та обмежень, передбачених ст. 50 цього Кодексу, суми податкових зобов’язань та/або іншого зобов’язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, до платника не застосовуються штрафи, встановлені главою 11 «Відповідальність» Кодексу.

До цих змін йшлося лише про незастосування штрафів за ст. 123 Кодексу. Таким чином, наприклад, у разі самостійного виправлення та донарахування податку на репатріацію чітко зрозуміло, що до такого платника податків додатково не можуть бути застосовані штрафи за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати (ст. 127 Кодексу).